Европейско данъчно право – ДДС между централа и клон, когато клонът е част от ДДС група

23_European Tax Law – VAT_Oct_14_ME

На 17 септември 2014г. е постановено Решение на съда на ЕС (втори състав) по дело C-7/13 по преюдициално запитване относно общата система на данъка върху добавената стойност — Директива 2006/112/ЕО — ДДС група — Вътрешно фактуриране на услугите, предоставяни от търговец със седалище в трета страна за негов клон, принадлежащ към ДДС група в държава членка.

Съгласно така цитираното решение, съдът на ЕС постанови, че доставките на услуги от установената в трета държава централа на търговец за негов клон в държава членка са облагаеми сделки, когато клонът е член на група лица, които могат да се разглеждат като едно данъчнозадължено лице за целите на данъка върху добавената стойност.

Във връзка с това разрешение на поставения въпрос следва да се има предвид следното:

Когато клон е член на ДДС група, създадена на основание член 11 от Директивата за ДДС (държавите-членки имат право на избор дали в местното законодателство да предвидят групово данъчно облагане с ДДС, в България такова няма все още), то следва, че клонът заедно с останалите членове формира едно данъчнозадължено лице.

Запитващата юрисдикция – шведската данъчна администрация (Skatteverket) цели да установи дали когато дадени услуги, придобити от външни за групата доставчици, се доставят от централата на търговец, установен в трета държава (в случая САЩ), на неговия клон в държава членка, и доставките са свързани с възлагане на разходите за тези външни придобивания на клона, тези доставки са облагаеми с ДДС сделки, ако клонът е член на ДДС-група в посочената държава членка.

С други думи, този въпрос поставя проблематиката за приложимостта на прогласения в решение FCE Bank (EU:C:2006:196) принцип в случаите, когато клонът на установено в трета държава дружество участва в ДДС-група в държавата членка, в която е установен. По това дело Съдът приема, че „постоянен обект, който не е правен субект, отделен от учредилото го дружество, установен е в друга държава членка, и на който дружеството доставя услуги, не следва да бъде разглеждан като данъчнозадължено лице поради разходите, които са му начислени във връзка с посочените доставки“.

Съгласно практиката на Съда доставката е облагаема само ако между доставчика и получателя съществува правоотношение, в рамките на което се правят взаимни престации. За да се установи, че такова правоотношение съществува между чуждестранно дружество и установен в държава членка негов клон, така че съответните доставки да се облагат с ДДС, следва да се провери дали този клон извършва независима икономическа дейност. В това отношение следва да се прецени дали клонът може да се разглежда като самостоятелен, по-специално доколкото понася произтичащия от дейността му стопански риск (решение FCE Bank, EU:C:2006:196, т. 35).

По делото становища са изискани и представени от Германското правителство и Skandia America Corporation (USA), в качеството му на участник в процедурата. Становищата на тези две лица са в смисъл, че прогласеният в решение FCE Bank (EU:C:2006:196) принцип на единство на предприятието на търговеца и неговия клон се прилага и когато клонът участва в ДДС-група. Според тях Директивата за ДДС не предоставя на държавите-членки правото да разделят изкуствено търговеца и неговия клон на две данъчнозадължени лица. Клонът не е достатъчно независим, за да действа за собствена сметка, на собствена отговорност и да поема сам икономическите рискове от дейността си, за да е налице между него и търговеца оборот за целите на ДДС. Съгласно съображенията, изложени в решение FCE Bank (EU:C:2006:196) клонът не носи икономическите рискове от упражняването на дейността на предприятието и не разполага със собствен капитал. Skandia America Corporation изтъква, че неговият клон в Швеция не може да бъде считан за данъчнозадължено за целите на облагането с ДДС лице.

Посочва се още, че принципа на единство на предприятието в рамките на облагането на ДДС групите важи само по отношение на членовете на дадена група със седалище в държавата членка на групата. Според Германското правителство от това следва, че вътрешните доставки между различните правни субекти от една ДДС-група са необлагаеми за целите на ДДС, доколкото те се ограничават само до сделки, в които участват единствено субекти (включително и централи на търговци), установени в държавата членка на ДДС-групата. От това следва, че тези престации са облагаеми за целите на ДДС, когато една от страните по сделката е субект (включително централа на търговец), който не е установен в държавата членка на ДДС-групата.

Правителството на Обединеното кралство изразява становище, че един клон не може сам по себе си да участва в ДДС-група. Това становище противоречи на тълкуването, дадено в Съобщение до Съвета и Парламента, където е прието, че в ДДС-група могат да бъдат включени установените в държавата-членка по регистрация на ДДС-групата клонове на установени в чужбина правни субекти. Правителството на Обединеното кралство също така счита, че прогласения от Съда в решение FCE Bank (EU:C:2006:196) принцип е приложим и че доставката на услуги, извършена между търговеца и неговия клон, е необлагаема.

Шведската данъчна администрация (Skatteverket), шведското правителство и Европейската Комисия се противопоставят на това тълкуване на Директивата за ДДС. Макар да не оспорват принципа, прогласен в решение FCE Bank (EU:C:2006/196), Skatteverket, шведското правителство и Комисията считат, че той е неприложим, когато в ДДС-група участва само клонът. Вместо това те приемат, че вследствие на присъединяването на клона към ДДС-група, по силата на принципа на член 11 от Директивата за ДДС за едно данъчнозадължено лице, клонът вече не е част от едно и също данъчнозадължено лице с търговеца.Вследствие включването на клона в ДДС-група за целите на ДДС ще е налице доставка на услуги между две данъчнозадължени лица, а именно търговецът и ДДС-групата, в която е включен неговият клон.

Съдът възприема и постановява,че доставките на услуги, извършвани от трето лице за член на ДДС група, трябва да се разглеждат за целите на ДДС като извършени не в полза на този член, а в полза на самата ДДС група, към която той принадлежи. Следователно, услугите, които централата възмездно предоставя на своя клон, трябва да се считат— единствено за целите на ДДС— за предоставени на ДДС групата, и доколкото те не могат да се разглеждат като едно данъчнозадължено лице, следва да се заключи, че доставката на такива услуги е облагаема сделкасъгласно член 2, параграф 1, буква в) от Директивата за ДДС.

В конкретния случай, когато намиращата се в трета държава централа на дружеството доставя възмездно услуги на установен в държава членка клон на същото дружество, а клонът е член на група лица, които може да се разглеждат като едно данъчнозадължено лице за целите на ДДС в тази държава членка, въпросната група като получател на услугите става платец на изискуемия данък върху добавената стойност.